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2014年11月，歐盟委員會公布了由蓋勒·卡尼爾等專家基于歐盟委員會發布的《年度增長調查》報告，撰寫的稅收專題報告《實施歐洲2020戰略以來的稅制改革：變革之風》。筆者據此，歸納歐盟近5年來稅制改革的特點，并分析歐盟稅制改革給予我們的若干啟示。

一、稅負從勞動征稅向消費、財產和污染征稅轉移

歐盟不動產稅改革：一是開征新稅，二是拓寬稅基或提高稅率。

歐盟認為，應采用對經濟扭曲程度低的稅收，比如減少對勞動的征稅，并將稅收轉移到與消費、財產和與環境污染有關的稅基上來。

勞動稅負降低、間接稅負提高。對勞動征稅主要包括以工薪為稅基的個稅和社會保障稅（以下簡稱社保稅）。以2013年、2014年為例，不少歐盟成員國降低了與工薪相關的個稅和社保稅的負擔，同時對與消費相關的稅收、不動產稅收等實施增稅。歐盟委員會在《國別建議》中對9個成員國提出稅負轉移的建議。這9個成員國都對勞動實施了減稅措施，其中6個成員國同時提高了間接稅。在《國別建議》中沒有被提出稅負轉移建議的有14個成員國，實際采取降低勞動稅和提高間接稅措施的國家各有12個，其中10個國家同時降低勞動稅并提高間接稅，稅負從勞動稅負向間接稅負轉移趨勢明顯。

定向降低勞動稅負以促進就業。降低勞動稅負有助于解決經濟危機帶來的高失業問題在歐盟已是共識。歐盟特別強調定向減免對稅收變動敏感人群的稅負，包括低收入者、青年工人、低技術水平者、老年人、婦女以及單身母親等，這在危機期間各國財政吃緊的情況下更具預算上的可行性。值得關注的是，在定向降低稅負的同時，部分國家提高個稅累進性，增加高收入人群的稅負，體現了稅收的再分配職能，促進社會公平。

加強或調整不動產征稅。不動產稅對經濟的扭曲程度最小，同時，對不動產征稅還有助于抑制歐債危機的主要成因——過度借債引發的房地產泡沫。現實中，歐盟各國不動產征稅差異很大，如英國2010年不動產稅收相當于國內生產總值（GDP）的3.4%，而同期馬耳他沒有不動產稅。因此，啟動歐洲2020戰略以后，歐盟建議成員國加大不動產稅制改革力度，歐盟委員會《國別建議》中涉及不動產稅制改革的國家數也從2011年的4個上升到2014年的11個。

自2011年以來，歐盟成員國不動產稅改革在兩方面展開：一是開征新稅。開征新稅的國家主要是那些受歐債危機影響大，相關國際援助項目明確要求把不動產稅改革作為重要措施之一的國家：如希臘、愛爾蘭等。二是在原有財產稅的基礎上拓寬稅基或提高稅率。如，立陶宛和拉脫維亞兩國拓寬了財產稅稅基，塞浦路斯提高了稅率等。

與保有環節征收的不動產稅不同，不動產交易稅對不動產市場甚至勞動力市場有負面的影響，比不動產稅更具扭曲性，歐盟認為減少或者取消不動產交易稅能夠提升稅制的經濟效率。荷蘭、意大利等部分成員國減少了這方面的稅收。

二、拓寬稅基

歐盟整體上對稅式支出持否定態度，其中增值稅的稅式支出最受詬病。

歐盟對于稅式支出的看法整體上是否定的，認為如果制度設計不完善，這些措施就無法實現既定的政策目標，不僅如此，這些稅式支出還可能對經濟造成不同程度的扭曲。通過規范和統一各種稅式支出，來拓寬稅基，不僅可以增加稅收，還有助于理順稅制，便利稅收征管。

增值稅領域。增值稅的稅式支出最受詬病，不僅難以實現預定政策目標，而且各種免稅和優惠稅率實際演變成對高收入者的補貼。因此，歐洲2020戰略啟動后，歐盟建議各成員國拓寬增值稅稅基。具體措施：一是提高稅率。從2010年至2014年，有14個成員國提高了增值稅標準稅率，9個成員國提高了增值稅低稅率。二是拓寬稅基。主要表現在擴大標準稅率的適用范圍，如比利時將標準稅率范圍拓展到公證和律師業務。

不過，在增稅的同時，也存在一些減稅措施，如法國在提高低稅率的同時，將該低稅率適用范圍擴展到能源、政策性住房服務和電影票銷售。

由此看出，歐盟部分成員國的增值稅改革旨在增加增值稅收入，而部分國家改變增稅計劃的做法，表明在拓寬增值稅稅基方面，各國仍然面臨著巨大的政治困難。

公司所得稅領域。自歐洲2020戰略啟動以來，成員國公司所得稅稅率整體呈下降趨勢，但降幅收窄，部分國家稅率有所上升，主要是出于財政考慮而引入了附加稅。就公司所得稅稅基而言，縮減稅基和拓寬稅基并存。

縮減稅基。幾乎所有成員國公司所得稅法均有所體現，突出表現在兩個方面：一是出于增強經濟競爭力的考慮，加大對研發的稅收優惠力度，激勵企業創新。二是出于刺激私人投資促進經濟發展的考慮，對小型企業給予稅收優惠，投資所得稅收減免措施力度更大。芬蘭、法國、愛爾蘭、西班牙和英國等對于小型企業個人投資者給予稅收優惠；葡萄牙和西班牙對于企業利潤再投資給予稅收優惠。更具突破性的是，瑞典提出應當給予企業債務融資和權益融資平等的稅收待遇，并從2013年末起對小型公司股權投資給予股權投資稅前扣除。

拓寬稅基。約20個成員國不同程度地拓寬了公司所得稅稅基，主要表現為限制利息扣除，其動因有二：一是矯正歐債危機的根源——企業過度舉債。限制利息扣除可以有力地矯正企業過度舉債的偏好。二是遏止避稅和稅收濫用。例如，瑞典、丹麥、法國、葡萄牙和西班牙通過設置扣除上限限制企業債務融資利息扣除。希臘和芬蘭對于關聯企業間借款利息扣除范圍加以限制。

三、環境保護和研發方面的稅制改革

環境稅改革遇到阻力，研發稅收優惠政策得到一致贊同。

歐盟2014年發布的《年度增長調查》報告指出，一個設計良好的稅制，能夠為市場主體提供正確的定向激勵，是實現經濟增長和提升競爭力的重要手段。其中，環境稅主要是通過將污染行為帶來的外部性成本內在化，以遏制污染行為。而研發優惠稅制旨在矯正研發活動外部性，實現外溢效益內在化，激勵更多的研發和創新活動。

環境稅。歐盟多次建議各成員國開征和改革環境稅制，但實際進展不太理想。自2010年發布《國別建議》以來，2011年有5個成員國被建議改革環境稅制，2012年增加至12個，2013年和2014年均為10個，不少國家因改革進展緩慢而一直滯留在建議名單上。

2012年和2013年，成員國完善環境稅制的主要舉措是提高柴油的消費稅和其他能源的稅率以及改革車輛稅。但這些舉措的范圍有限、力度較小。比如增加的消費稅只是彌補通貨膨脹的影響。改革稅制的具體設計也存在問題，比如不是對能源消費，而是對能源公司的利潤進行征稅。其他稅制改革措施對環境稅改革起到抵消作用，比如給予職工交通扣除優惠反而鼓勵使用私人車輛而非公共交通工具。

2013年和2014年，成員國沒有重大的環境稅舉措，僅推出一些調整措施，比如，沿著2012年的改革方向，有一半的國家增加對能源的消費稅，但多數力度十分有限，如拉脫維亞、保加利亞和立陶宛僅是為達到歐盟的最低稅率標準而提升了能源產品的消費稅。

環境稅的改革在部分國家遇到阻力甚至出現倒退。7個國家降低了對能源的消費稅或者延長了現行的低稅率。比利時盡管兩次被歐盟建議推行綠色稅收和拓寬增值稅稅基，仍然決定對電力征收的增值稅適用6%低稅率。愛爾蘭和英國出于振興旅游業的考慮，廢除或者削減了各自的航班稅。另外，部分國家有關環境稅制改革失敗、中止或者延遲推出：立陶宛推行道路稅的計劃失敗，法國道路稅的計劃因政治原因中止，羅馬尼亞垃圾填埋稅被推遲，而芬蘭和英國原先準備提高燃料稅率的計劃也被凍結。

研發稅收激勵。歐盟成員國普遍認為，如果激勵制度設計良好，可有力促進企業研發活動，提升整個經濟體的創新力和競爭力。歐債危機爆發后，歐盟委員會建議成員國加大支持研發和創新的稅收優惠力度。

從2011年起，歐盟成員國加速研發稅收激勵政策的推出和完善，主要內容包括簡化研發稅制，加大研發稅收優惠力度（包括稅率和額度），擴展優惠政策涵蓋的研發活動的范圍。近年來，相關優惠政策還聚焦于吸引頂級科研人才和改進研發支出的質量控制上。

四、改進稅收遵從與稅收征管

如何應對稅收籌劃是稅務局面臨的主要挑戰，征納溝通可以有效提高納稅人遵從度。

歐盟國家加強稅收遵從與稅收征管主要有兩方面目標：一是應征稅款的足額征收，二是稅款征收和繳納的成本最小化。歐洲2020戰略把這兩方面目標表述為：打擊逃避稅和改進稅收征管。

加強打擊逃避稅。自2011年以來，采取措施打擊稅收欺詐和偷逃稅的成員國數量顯著增加，所采取的措施大致分為幾類：

一是更多的管控措施，促進納稅人自動遵從。如保加利亞發布了對部分涉及逃避稅高風險的貨物交易的財稅控制措施。意大利加強了對地下經濟的檢查力度，重點核查申報收入的情況。拉脫維亞啟動了跨年度的計劃，打擊地下經濟，確保公平競爭。

二是對違反稅法行為實施更為嚴厲的制裁措施。如匈牙利把隱匿收入偷稅的處罰上升到稅款的200%。

三是對特定活動或者交易類型采取更為嚴格的規則。如克羅地亞和匈牙利將企業現金出納情況與稅務當局的信息系統相連接，壓縮現金交易帶來的偷逃稅空間。

四是加強稅收信息交換和征管互助合作。成員國稅務當局加強與本國其他部門和機構的聯系，歐盟成員國稅務當局之間加強合作，與歐盟之外的國家開展征管合作。

五是稅務當局組織機構調整。部分成員國稅務局通過改組征管機構，更有效地打擊偷逃稅。如羅馬尼亞重組了其稅務局的審計部門，增設了反欺詐工作組。

此外，如何應對近些年以來日益突出的激進式稅收籌劃也是稅務局面臨的主要挑戰之一。2012年歐盟委員會發布了“打擊稅收欺詐和偷逃稅的行動計劃”。2014年對避稅問題給予了特別關注：“部分成員國應當根據歐盟以及應對稅基侵蝕和利潤轉移國際合作的預期，采取措施來維護稅收的可持續性，成員國還應當重新審查其稅收協定，以加強反濫用機制。”

改進稅收征管。2011年以來，幾乎所有的成員國都采取措施加強稅收征管，主要包括三個方面：

一是稅務機關擴展電子服務，在稅收征管中更多地使用信息和通訊技術，如波蘭推出了多年度“e-稅收項目”。保加利亞為納稅人提供電子服務套餐。

二是簡化稅收遵從程序，加強納稅人教育。不少國家簡化了小型企業的稅法遵從程序，包括簡化記賬方式和申報程序等。希臘對稅收征管重點領域加強納稅宣傳，著重改變以往容忍納稅人任意突破納稅申報法定期限的做法，明確告知納稅人如何進行納稅申報以及及時納稅申報的重要性。統計數據表明，這些溝通很好地改變了納稅人的行為，納稅人自動遵從度大幅提高。

三是改革稅務機關組織，提升稅收征管效率。斯洛伐克實現了關稅和國內稅征收的統一。克羅地亞建立了大企業稅收辦公室，并對地稅系統進行了優化。