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外貿企業從事委托加工出口業務，根據取得原材料的渠道不同，可大體將其分為四種模式：第一種，國內采購原材料委托加工；第二種，一般貿易進口原材料委托加工；第三種，來料加工委托加工；第四種，進料加工委托加工。
    以外貿企業委托加工出口的凈現金流量為目標值，闡述四種模式的操作方法，并舉例說明方案優劣，納稅人可根據實際情況進行選擇。
    一、國內采購原材料委托加工
    外貿企業從國內采購原材料，委托生產廠加工后出口，其退稅操作應根據《關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號，以 下簡稱39號文件）第四條第（五）款的規定，“外貿企業出口委托加工修理修配貨物增值稅退（免）稅的計稅依據，為加工修理修配費用增值稅專用發票注明的金 額。外貿企業應將加工修理修配使用的原材料（進料加工海關保稅進口料件除外）作價銷售給受托加工修理修配的生產企業，受托加工修理修配的生產企業應將原材 料成本并入加工修理修配費用開具發票。”
    以上文件意味著，此種模式下，原材料發票與加工費發票分別退稅的情況已經退出歷史舞臺。
    我們用例子的形式講解，四種模式的前提均如下：
    外貿企業采購原材料價值均為100萬元；外貿企業銷售給加工廠的成本利潤率為10%；加工廠不含稅加工費均為20萬元；最終出口收入為150萬元（來料加工模式下為加工費50萬元）；雙方增值稅率均為17%，不考慮其他因素。
    舉例如下：
    外貿企業從國內采購原材料，不含稅價格100萬元，進項稅17萬元；作價110萬元銷售給加工廠，銷項稅=110×17%=18.7（萬元），外貿企業在此環節產生應納增值稅額18.7-17=1.7（萬元）；
    加工廠采購原材料成本110萬元，進項稅18.7萬元，加工費不含稅20萬元（包含利潤），銷項稅3.4萬元，合計開具產成品發票不含稅金額 130萬元（110+20），銷項稅=130×17%=22.1（萬元），加工廠在此環節產生應納增值稅額=22.1-18.7=3.4（萬元）；
    外貿企業從加工廠收回加工產品，取得產成品發票不含稅金額130萬元，進項稅22.1萬元，假設退稅率13%，則退稅額16.9萬元；出口收入150萬元。
    外貿企業凈現金流量：-117+128.7-1.7-152.1+16.9+150=24.8（萬元）。
    二、一般貿易進口原材料委托加工
    第二種模式與第一種基本相同，同樣是將原材料作價銷售給加工廠，加工廠連同原材料與加工費一起開回產成品發票，外貿企業據此發票退稅。唯一的區別是在進口時可能會交關稅。
    舉例如下：
    外貿企業一般貿易進口原材料，不含稅價格100萬元，關稅稅率假設10%，關稅為10萬元；
    海關進項稅=110×17=18.7（萬元），作價121萬元銷售給加工廠，銷項稅=121×17%=20.57（萬元），外貿企業在此環節產生應納增值稅額=20.57-18.7=1.87（萬元）；
    加工廠采購原材料成本121萬元，進項稅20.57萬元，加工費不含稅20萬元（包含利潤），銷項稅3.4萬元，合計開具產品發票不含稅金額 141萬元（121+20），增值稅=141×17%=23.97（萬元），加工廠在此環節產生應納增值稅額=23.97-20.57=3.4（萬元）；
    外貿企業從加工廠收回加工產品，取得產成品發票不含稅金額141萬元，進項稅23.97萬元，假設退稅率13%，則退稅額18.33萬元；出口收入150萬元。
    外貿企業凈現金流量：-128.7+141.57-1.87-164.97+18.33+150=14.36（萬元）。
    三、來料加工委托加工
    根據《國家稅務總局公告關于發布（出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法）的公告》（國家稅務總局公告2012年第24號，以下簡稱24號公告）第九條第（四）款第2項規定，來料加工委托加工出口的貨物免稅證明及核銷辦理。
    從事來料加工委托加工業務的出口企業，在取得加工企業開具的加工費的普通發票后，應在加工費的普通發票開具之日起至次月的增值稅納稅申報期內，填 報《來料加工免稅證明申請表》（見附件28），提供正式申報電子數據，及下列資料向主管稅務機關辦理《來料加工免稅證明》（見附件29）。
    ①進口貨物報關單原件及復印件；
    ②加工企業開具的加工費的普通發票原件及復印件；
    ③主管稅務機關要求提供的其他資料。
    出口企業應將《來料加工免稅證明》轉交加工企業，加工企業持此證明向主管稅務機關申報辦理加工費的增值稅、消費稅免稅手續。
    舉例如下：
    外貿企業來料加工進口原材料，價值100萬元，海關增值稅0，關稅0；移交給加工廠進行加工；
    加工廠采購原材料成本0，進項稅0，加工費不含稅20萬元（包含利潤），加工廠在此環節辦理免稅，開具加工費發票不含稅金額20萬元，增值稅0；
    外貿企業從加工廠收回產成品，取得產品發票不含稅金額20萬元，增值稅0；出口加工收入50萬元。
    外貿企業凈現金流量：50-20=30（萬元）。
    四、進料加工委托加工
    外貿企業進料進口后，如按照39號公告第四條第（五）款的規定，將原材料作價銷售給加工廠，再從加工廠取得產品發票的話，則不 能再作為進料加工處理。將保稅進口料件內銷后，應補繳海關增值稅及關稅，同時銷售時也應繳納增值稅等，此種情況與第二種模式“一般貿易進口委托加工”效果 一致，因此在這里暫不討論，我們主要關注外貿企業進料加工采購原材料的委托加工業務，即將進口料件不作價移交給加工廠的情況。
    外貿企業將進料進口原材料移交給加工廠，憑借加工廠開具的加工費增值稅專用發票退稅，文件規定如下：
    《國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第65號）第四條規定，“出口企業將加工貿易進口料 件，采取委托加工收回出口的，在申報退（免）稅或申請開具《來料加工免稅證明》時，如提供的加工費發票不是由加工貿易手（賬）冊上注明的加工單位開具的， 出口企業須向主管稅務機關書面說明理由，并提供主管海關出具的書面證明。否則，屬于進料加工委托加工業務的，對應的加工費不得抵扣或申報退（免）稅；屬于 來料加工委托加工業務的，不得申請開具《來料加工免稅證明》，相應的加工費不得申報免稅。”
    據以上文件，出口企業進料加工委托加工業務，對應的加工費可以抵扣或申報退（免）稅。
    舉例如下：
    外貿企業進料加工采購原材料，成本100萬元，海關增值稅0，關稅0；移交給加工廠進行加工。
    加工廠采購原材料成本0，進項稅0，加工費不含稅20萬元（包含利潤），增值稅20×17%=3.4（萬元），本環節加工廠產生應納增值稅額3.4萬元。
    外貿企業從加工廠收回產成品，取得發票不含稅金額20萬元，進項稅3.4萬元；出口收入150萬元。假設退稅率13%，退稅額2.6萬元。
    外貿企業凈現金流量：-100-23.4+2.6+150=29.2（萬元）。
    四種模式對比：
    外貿企業委托加工的四種模式中，效果最好的是來料加工委托加工模式，其凈現金流量最高，最主要原因是其沒有不能退稅的損失，同 時由于來料加工不需支付境外原材料款項，因此該模式對于外貿企業資金占用的效果也最好；效果最差的是一般貿易進口委托加工模式，其主要原因是在一般貿易模 式下，需要繳納進口關稅，因此將原材料作價銷售給加工廠繳納增值稅較多，退稅率降低對其影響較大，且一般貿易進口支付的關稅，也減少了其凈現金流量；進料 加工委托加工方案要優于國內采購原材料委托加工方案，其原因是，后者需要將原材料作價銷售給加工廠，退稅率降低對其影響較大；而進料加工委托加工方案只就加工費發票退稅，退稅率降低對其影響相對較小。