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一、騙取出口退稅案件中從犯人員類型及所涉犯罪事實(shí)

我們以稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)出口業(yè)務(wù)檢查時(shí)，要求企業(yè)提交的備案單證資料目錄為依據(jù)，來定位出從犯的人員范圍、“組織功能定位”，稅務(wù)稽查、稅警聯(lián)合辦案也會(huì)圍繞下列表格業(yè)務(wù)資料所涉，全環(huán)節(jié)取證：

（一）采購環(huán)節(jié) 

涉嫌犯罪主體：供貨企業(yè)、實(shí)控人、介紹人、財(cái)務(wù)及業(yè)務(wù)人員

涉嫌犯罪事實(shí)：配票，一種是上游企業(yè)本身即為騙取出口退稅設(shè)立，工作人員受到騙取出口退稅“團(tuán)伙”指派；一種是有實(shí)體經(jīng)營的企業(yè)，將賬外銷售的富余發(fā)票對(duì)外虛開，或有真實(shí)貨物銷售給外貿(mào)企業(yè)情況下的高開。

（二）運(yùn)輸環(huán)節(jié)

涉嫌犯罪主體：

1、境內(nèi)運(yùn)輸：物流公司、貨代公司及所屬口岸理貨員、庫管員等；

2、出境運(yùn)輸：境外倉庫在境內(nèi)設(shè)立的托運(yùn)部、所屬庫管員等；

涉嫌犯罪事實(shí)：賣單，利用在口岸理貨的便利，將自然人、個(gè)體工商戶等不符合退稅資質(zhì)的真貨、真單信息，賣給相關(guān)涉案主體。

（三）報(bào)關(guān)環(huán)節(jié)

涉嫌犯罪主體：報(bào)關(guān)員、其他工作人員

涉嫌犯罪事實(shí)：賣單、低值高報(bào)、將不能退稅貨物以退稅貨物名義報(bào)關(guān)，指示理貨員、口岸管理人員，將真單信息賣給外貿(mào)公司；或?qū)⒉荒芡硕愗浳锲ヅ涞匠隹谄髽I(yè)名下；低值高報(bào)等。

（四）收匯結(jié)匯

涉嫌犯罪主體：美金販子、銀行工作人員等

涉嫌犯罪事實(shí)：配匯，利用地下錢莊，聯(lián)絡(luò)外匯買賣人員，串通銀行工作人員，通過對(duì)敲、走私等方式，實(shí)現(xiàn)虛假結(jié)匯。

（五）退稅環(huán)節(jié)

涉嫌犯罪主體：外貿(mào)公司及其他主體

涉嫌犯罪事實(shí)：假自營、真代理，四自三不見，被他人蒙蔽利用，雖無主觀故意追求，但在不見貨物、不見外商、不見貨主的情形下，放任無退稅資質(zhì)的個(gè)人、個(gè)體工商戶或其他主體，利用退稅公司資質(zhì)，騙取出口退稅。

（六）真實(shí)貨主

涉嫌犯罪主體：真實(shí)貨主

涉嫌犯罪事實(shí)：為抵減海運(yùn)費(fèi)、獲取“回扣”，明知報(bào)關(guān)行、外貿(mào)公司利用貨物信息進(jìn)行退稅，將貨物信息賣給報(bào)關(guān)行、外貿(mào)公司。

（七）主犯團(tuán)伙中，被利用完成前述各環(huán)節(jié)工作的輔助人員

二、騙取出口退稅案件認(rèn)定為從犯的刑事責(zé)任

根據(jù)刑法及其司法解釋規(guī)定，騙取出口退稅案件，被認(rèn)定為從犯的，結(jié)合犯罪數(shù)額，在原量刑檔位基礎(chǔ)上減檔，若對(duì)應(yīng)退稅數(shù)額超過250萬，則從十年以上減檔為5年至10年，不能適用緩刑。

我們代理的其中一起案件中，口岸管理人員被認(rèn)定為從犯，疊加立功、自首兩個(gè)法定減輕情節(jié)，涉嫌騙取出口退稅數(shù)額將近500萬，公訴方減兩檔給與緩刑。但即便有多個(gè)法定減輕情節(jié)，仍有觀點(diǎn)認(rèn)為，從刑訴法規(guī)定角度，是不能減兩檔量刑的，即騙取出口退稅的從犯，相對(duì)虛開來講，減檔，也仍然面臨處以5年及以上實(shí)刑的風(fēng)險(xiǎn)。

以北京市三中院審理的同一案件牽連出的多個(gè)從犯的判決作為樣本來說明，根據(jù)裁判文書披露案情，該案系張某、楊某等人通過以下手段，操縱整個(gè)騙取出口退稅鏈條，其中以下4個(gè)判決中涉案人員均參與其中并被認(rèn)定從犯：

1、設(shè)立空殼生產(chǎn)企業(yè)，生產(chǎn)完全無產(chǎn)品所宣傳功能的白銀導(dǎo)線，虛開發(fā)票；

2、聯(lián)系利用國有企業(yè)作為出口平臺(tái)，取得出口退稅；

3、在香港、新加坡等地設(shè)立空殼公司，用于虛假結(jié)匯及貨物回流。 

   三、騙取出口退稅所涉從犯的辯護(hù)策略選擇

（一）無罪辯護(hù)：需要結(jié)合具體交易事實(shí)及當(dāng)事人陳述審慎選擇

適用情形：當(dāng)事人對(duì)騙取出口退稅主觀上不知情，且能夠與客觀證據(jù)資料、其他涉案人員供述印證。

1、外貿(mào)企業(yè)被利用作為出口平臺(tái)“騙取出口退稅”

部分外貿(mào)企業(yè)為了增加貿(mào)易額，從事了名為自營、實(shí)為代理，或者從事了違反國家稅務(wù)總局規(guī)范性文件中規(guī)定的，不得退稅的行為，例如：未實(shí)質(zhì)參與退稅業(yè)務(wù)，而是放任他人借用外貿(mào)企業(yè)資質(zhì)完成退稅。

該種中情形下，外貿(mào)企業(yè)的主觀狀態(tài)可能存在過錯(cuò)，但不等于具有≠刑事定罪的主觀故意，應(yīng)轉(zhuǎn)為稅務(wù)行政違法案件，由稅務(wù)機(jī)關(guān)予以處理、處罰。

2、真實(shí)貨主掛靠至外貿(mào)公司“走貨”

真實(shí)貨主，包括個(gè)體工商戶、個(gè)人，有實(shí)際的外貿(mào)出口業(yè)務(wù)，為了降低成本，維護(hù)客戶，在外商普遍知曉退稅政策的情形下，為了維持價(jià)款優(yōu)勢，掛靠在外貿(mào)公司名下，或者外貿(mào)公司本身也從事同類業(yè)務(wù)，將貨物通過外貿(mào)公司出口，即所謂“走貨”，外貿(mào)公司退稅成功后，給與個(gè)人、個(gè)體戶一定返利的行為。

這種掛靠的業(yè)務(wù)模式，雖然在國家稅務(wù)總局相關(guān)出口退稅政策中，處于模糊地帶，或存在“假自營、真代理”不能退稅風(fēng)險(xiǎn)，但在非外貿(mào)行業(yè)領(lǐng)域，掛靠行為是為國家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)明文支持的交易方式，最高院的相關(guān)判例也認(rèn)定“假自營、真代理的合作協(xié)議”不違法法律和行政法規(guī)的規(guī)定，當(dāng)然也不構(gòu)成騙取出口退稅罪。

（參見往期文章：最高院的智慧：真代理的協(xié)議有效，假自營的退稅是否合規(guī)得問稅局）

3、真實(shí)貨主物將貨物信息賣給報(bào)關(guān)行等人員

是否構(gòu)罪有爭議，舉例說明，例如張三作為果農(nóng)，有真實(shí)貨物出口，與貨代公司對(duì)接過程中，貨代公司“購買”其貨物信息，根據(jù)出口貨物美元金額，折合一定比例，給與其運(yùn)輸費(fèi)用抵減，張三不參與信息向下一手的“賣”，但基于某種行業(yè)潛規(guī)則，眾多的張三們知道這些信息將被直接或間接倒賣給外貿(mào)公司，用于“退稅”，此時(shí)真實(shí)貨主是否被認(rèn)定騙取出口退稅罪存在爭議。

部分案件中，真實(shí)貨主退出“違法所得”即獲得的抵減運(yùn)費(fèi)，公安機(jī)關(guān)給與取保，并收集口供后，另案處理，案件結(jié)束。部分案件中，可能會(huì)被作為從犯，并案處理隨主犯走，直至被判緩刑。

（二）罪輕辯護(hù)：變更罪名為虛開增值稅專用發(fā)票罪

這種情況主要適用于上游供貨企業(yè)，有實(shí)體經(jīng)營，將富余票對(duì)外虛開或與外貿(mào)公司有真實(shí)貨物往來，但高開發(fā)票，主觀上不能證明對(duì)出口企業(yè)騙取出口退稅有明知的，可以向虛開方向辯，如果能夠疊加自首、從犯、補(bǔ)繳稅款，則虛開減檔后在3-10年區(qū)間，相對(duì)于騙取出口退稅的5-10年，有適用緩刑空間。

（三）疑罪從無或從輕辯護(hù)：無法確定從犯對(duì)應(yīng)騙稅數(shù)額

對(duì)從犯的量刑，也首先需要確定其發(fā)揮作用對(duì)應(yīng)的報(bào)關(guān)單，進(jìn)而確定騙取出口退稅數(shù)額，因?yàn)槟軌蛲硕嗌俣悾瑢?shí)際上是由每一報(bào)關(guān)單對(duì)應(yīng)的退稅額確定的，但并不是每一類型從犯都能根據(jù)其職責(zé)確定出對(duì)應(yīng)的出口退稅數(shù)額。

例如，真實(shí)貨主將貨物信息確實(shí)存在賣單情形，但他并不知道這些單會(huì)被賣給誰，由誰拿來退多少稅，如果有拼柜出口、拼單出口等情形，也無法根據(jù)報(bào)關(guān)單倒查進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，去匹配對(duì)應(yīng)出退稅數(shù)額。再如，口岸理貨員，將不需要退稅的散貨信息“賣掉”，但未參與報(bào)關(guān)單及其其他單據(jù)匹配、退稅的任何流程，這時(shí)，理貨員也無法明知自己的幫助行為能夠造成多少稅款損失。

當(dāng)然，從商業(yè)角度來講，大致的區(qū)間是可以確定的，但騙取出口退稅是數(shù)額犯，從定罪量刑角度，是需要確定出，因從犯的參與，實(shí)際上出口了多少報(bào)關(guān)單，對(duì)應(yīng)申報(bào)的出口退稅的精確數(shù)額，從而確定量刑檔位后，再結(jié)合其他情節(jié)從輕、減輕確定的。

故，上述情形下，可以考慮疑罪從輕或從無，盡量爭取減少對(duì)應(yīng)的出口退稅數(shù)額，在更低的檔位上量刑，爭取最佳辯護(hù)效果。

（四）當(dāng)事人的選擇：要不要認(rèn)罪認(rèn)罰換取保？

原則上，做如實(shí)供述，對(duì)于不知情的事項(xiàng)不要猜測，罪與非罪是司法機(jī)關(guān)判定。但交易是如何進(jìn)行的，作為其中參與方，在過程中做了哪些事情、為什么做，是需要如實(shí)陳述的。

實(shí)務(wù)案例中，存在認(rèn)罪認(rèn)罰制度適用突破證據(jù)裁判基本原則的情形，也就是說，在無法做到事實(shí)清楚、證據(jù)確實(shí)充分的情況下，直接讓從犯簽署認(rèn)罪認(rèn)罰協(xié)議，或作出有罪供述，依靠口供來彌補(bǔ)證據(jù)鏈的斷裂情況，合圍主犯。

整體來講，從犯的選擇兩難，但我們處理的案件中，從犯都妥協(xié)了，如果在偵查階段已經(jīng)取保、做有罪供述，并有自首、從犯情節(jié)，在審查起訴階段，當(dāng)事人也會(huì)選擇簽署具結(jié)書，避免產(chǎn)生更大風(fēng)險(xiǎn)。

我們?nèi)匀唤ㄗh，以事實(shí)、證據(jù)為基礎(chǔ)來選擇辯護(hù)策略，但確實(shí)會(huì)陷入騎墻式辯護(hù)的困境，最終只能分析利弊后尊重當(dāng)事人的選擇。

（五）實(shí)體企業(yè)：審查起訴階段的合規(guī)不起訴適用

在最高檢包括各級(jí)檢察院公布的合規(guī)不起訴案例中，涉稅案件大部分是有實(shí)體經(jīng)營、有實(shí)際用票的受票方實(shí)體企業(yè)，集中在虛開案件。但騙取出口退稅案件中，參與環(huán)節(jié)主體涉及企業(yè)的，符合合規(guī)條件的也可申請適用。主要包括供貨方生產(chǎn)企業(yè)或貿(mào)易企業(yè)、生產(chǎn)型出口企業(yè)、有實(shí)際經(jīng)營的外貿(mào)公司。

但貿(mào)易型出口企業(yè)，尤其是人數(shù)極少，三四個(gè)員工的企業(yè)，即便有實(shí)際貨物出口，有實(shí)際經(jīng)營，也有相當(dāng)多的案例以自然人共同犯罪進(jìn)入司法程序，被認(rèn)定為單位犯罪都極及其困難，一旦員工及實(shí)控人均被采取刑事強(qiáng)制措施，企業(yè)也就不存在了，無法繼續(xù)經(jīng)營，自然失去了合規(guī)不起訴的土壤。

（六）合規(guī)不起訴不是終點(diǎn)，行政責(zé)任仍需重視

《關(guān)于建立涉案企業(yè)合規(guī)第三方監(jiān)督評(píng)估機(jī)制的指導(dǎo)意見（試行）》第14條規(guī)定，人民檢察院對(duì)涉案企業(yè)作出不起訴決定，認(rèn)為需要給予行政處罰、處分或者沒收其違法所得的，應(yīng)當(dāng)結(jié)合合規(guī)材料，依法向有關(guān)主管機(jī)關(guān)提出檢察意見。因此，外貿(mào)企業(yè)即使獲得合規(guī)不起訴結(jié)果，只意味著刑事風(fēng)險(xiǎn)的消除，仍然需要面對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理處罰，所承擔(dān)的行政責(zé)任可能也相當(dāng)嚴(yán)重，需要采取充分的措施予以應(yīng)對(duì)，從處罰的依據(jù)是否充足、處罰的輕重是否適當(dāng)，處理處罰的程序是否正當(dāng)?shù)冉嵌冗M(jìn)行抗辯。