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一、基本案情

目前我集團各地子公司均涉及向香港設計公司付設計費，各地稅務局做法不一，多數稅務局直接要求根據合同金額按10%扣繳預提所得稅，《非居民企業所得 稅核定征收管理辦法》（國稅發【2010】19號）出臺后我們就與稅務局溝通應按“收入總額×經稅務機關核定的利潤率×稅率”確定稅金，但稅務局認為國 稅發【2010】19號文件只適用于企業所得稅法第三條第二款規定的非居民企業。香港設計公司只是派人來幾次，主要工作在香港完成，沒有設立機構，故應按企業所得稅法第三條第三款的規定執行。 

二、問題 

1.稅務機關的理解是否正確？如何與稅務局溝通關于設立機構場所的解釋。2.計算公式“應納稅額=收入總額×經稅務機關核定的利潤率×稅率”中的稅率是按25%執行嗎？ 

三、解答 

1.稅法對“機構、場所”的解釋 

對非居民企業應納企業所得稅額的計算方法關鍵是看非居民企業在境內是否設立機構、場所。《企業所得稅法實施條例》第五條規定：“企業所得稅法第二條第三款所稱機構、場所，是指在中國境內從事生產經營活動的機構、場所，包括：管理機構、營業機構、辦事機構；工廠、農場、開采自然資源的場所；提供勞務的場所；從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業的場所；其他從事生產經營活動的機構、場所。 

由此可見，企業所得稅法中的“機構、場所”，既包括非居民企業在境內領取營業執照的分支機構（即分公司）——“管理機構、營業機構、辦事機構”，也包括“提供勞務的場所”。非居民企業在境內提供指導、服務勞務或者建筑、安裝等作業，均屬于在境內設立了“機構、場所”。 

2.非居民企業的征稅范圍 

非居民企業是指注冊在境外，且實際管理控制地在境外的企業。《企業所得稅法》第二條第三款規定：“本法所稱非居民企業，是指依照外國（地區）法律成 立 且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。” 

非居民企業從境內取得收入才需要征稅，如果非居民企業取得的收入不屬于“來源于境內的收入”，則不征企業所得稅。非居民企業的哪些收入屬于“來源于境內的收入”呢？應當依據《企業所得稅法實施條例》第七條進行判斷，來源于中國境內、境外的所得，按照以下原則確定： 

（一）銷售貨物所得，按照交易活動發生地確定； 

（二）提供勞務所得，按照勞務發生地確定； 

（三）轉讓財產所得，不動產轉讓所得按照不動產所在地確定，動產轉讓所得按照轉讓動產的企業或者機構、場所所在地確定，權益性投資資產轉讓所得按照被投資企業所在地確定； 

（四）股息、紅利等權益性投資所得，按照分配所得的企業所在地確定； 

（五）利息所得、租金所得、特許權使用費所得，按照負擔、支付所得的企業或者機構、場所所在地確定，或者按照負擔、支付所得的個人的住所地確定； 

（六）其他所得，由國務院財政、稅務主管部門確定。 

根據上述收入來源地的判定，非居民企業僅就下列收入征收企業所得稅： 

1.在境內提供勞務取得的所得； 

2.轉讓位于境內的不動產、股權； 

3.從境內取得的股息、紅利、利息、租金、特許權使用費。 

其中，在境內提供勞務取得的收入，指的就是“非居民企業在境內設立機構、場所取得的收入”，而轉讓位于境內的不動產、股權，以及從境內取得的股息、紅利、利息、租金、特許權使用費，指的正是“非居民企業在境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內的所得”。 

稅法對上述兩類收入征收企業所得稅采取不同的計算方法。 

3.兩類收入應納稅額計算方法 

（一）非居民企業在境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內的所得 

1.非居民企業沒有在境內設立機構、場所而從境內取得收入的征稅范圍 

《企業所得稅法》第三條第三款規定：“非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。” 

2.計稅依據 

《企業所得稅法》第十九條規定“非居民企業取得本法第三條第三款規定的所得，按照下列方法計算其應納稅所得額： 

（一）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額； 

需要注意的是，《國家稅務總局關于非居民企業所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第24號）規定，在中國境內未設立機構、場所 的 非居民企業，以融資租賃方式將設備、物件等租給中國境內企業使用，租賃期滿后設備、物件所有權歸中國境內企業（包括租賃期滿后作價轉讓給中國境內企業），非居民企業按照合同約定的期限收取租金，應以租賃費（包括租賃期滿后作價轉讓給中國境內企業的價款）扣除設備、物件價款后的余額，作為貸款利息所 得計算繳納企業所得稅，由中國境內企業在支付時代扣代繳。 

此外，《財政部、國家稅務總局關于非居民企業征收企業所得稅有關問題的通知》（財稅[2008]130號）規定，在對非居民企業取得《中華人民共和國企業所得稅法》第三條第三款規定的所得計算征收企業所得稅時，不得扣除上述條款規定以外的其他稅費支出。 

（二）轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額； 

（三）其他所得，參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。” 

3.適用稅率 

《企業所得稅法》第四條規定：“非居民企業取得本法第三條第三款規定的所得，適用稅率為20%。”《企業所得稅法》第二十七條第五項規定：“企業所 得 稅法第三條第三款規定的所得，可以減征或免征企業所得稅。”《企業所得稅法實施條例》第九十一條進一步明確：“非居民企業取得企業所得稅法第二十七條第（五）項規定的所得，減按10%的稅率征收企業所得稅。“ 

（二）非居民企業在境內設立機構、場所取得的收入 

由于企業所得稅的計稅依據是應納稅所得額，而非居民企業在境內提供勞務、工程作業等，其成本在境外核算，故無法采取查賬征收方式，根據《非居民企業 所 得稅核定征收管理辦法》（國稅發【2010】19號）第四條第（一）款規定，能夠正確核算收入，但不能正確核算成本費用的非居民企業，計算公式如 下： 

應納稅所得額＝收入總額×經稅務機關核定的利潤率 

應納所得稅額=應納稅所得額×25% 

該文件第五條規定“稅務機關可按照以下標準確定非居民企業的利潤率： 

（一）從事承包工程作業、設計和咨詢勞務的，利潤率為15%-30%； 

（二）從事管理服務的，利潤率為30%-50%； 

（三）從事其他勞務或勞務以外經營活動的，利潤率不低于15%。 

稅務機關有根據認為非居民企業的實際利潤率明顯高于上述標準的，可以按照比上述標準更高的利潤率核定其應納稅所得額。” 

上述具體標準，各省級稅務機關均有明文規定。 

需要注意的是，根據企業所得稅法關于勞務報酬收入來源地的判定原則（勞務發生地原則），非居民企業在境外提供勞務取得的收入即使是境內企業支付，也 不 屬于來源于境內的收入，不征企業所得稅。例如，境內企業向非居民企業支付的境外傭金、境外住宿費等不征企業所得稅。如果設計合同明確的服務費總額為 100萬元（不含增值稅），其中境外設計費70萬元，境內指導服務費30萬元，則僅就境內指導服務費30萬元計算企業所得稅。 

此外，非居民企業在境內提供勞務取得的收入如果不構成稅收協定（或安排）中規定的“常設機構”標準，則可以免征企業所得稅。稅收協定（或安排）中對 常設機構的判斷標準為：“一方企業派其雇員到另一方從事勞務活動在任何12個月中連續或累計超過6個月。”對香港非居民企業在境內提供勞務是否構成常設機構的判斷還有專門解釋，《國家稅務總局關于<內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排>有關條文解釋和執行問題的 通知》規定：“由于條款‘一方企業派其雇員到另一方從事勞務活動在任何12個月中連續或累計超過6個月’的規定中僅提及‘月’為計算單位，執行中可不考 慮具體天 數。為便于操作，對上述月份的計算暫按以下方法掌握：即香港企業為內地某項目提供服務（包括咨詢服務），以該企業派其雇員為實施服務項目第一次 抵達內地的月份起直到完成服務項目雇員最后離開內地的月份作為計算期間，在此期間如連續30天沒有雇員在境內從事服務活動，可扣除一個月，按此計算超過 6個月的，即為在內地構成常設機構。對超過12個月的服務項目，應以雇員在該項目總延續期間中任何抵達月份或離開月份推算的12個月為一個計算期 間。”