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將于2021年9月1日起施行的契稅法，明確了確定契稅計稅依據的基本原則：土地使用權出讓、出售，房屋買賣的，計稅依據為土地、房屋權屬轉移合同確定的成交價格;土地使用權互換、房屋互換的，計稅依據為所互換的土地使用權、房屋價格的差額;贈與等其他沒有成交價格的應稅情形，計稅依據為稅務機關參照市場價格依法核定的價格。

　　結合實務中契稅征管執行具體口徑，以及土地、房屋權屬轉移過程中契稅計稅基礎可能存在的爭議等問題，6月30日，財政部、稅務總局發布《關于貫徹實施契稅法若干事項執行口徑的公告》(財政部 稅務總局公告2021年第23號，以下簡稱“23號公告”)，分情形明確了部分業務模式的契稅計稅依據確認原則，很受納稅人關注。最近一段時間，就有不少自然人納稅人向筆者咨詢實務中買賣房屋契稅計稅依據的確認問題。

　　■■購買停車位■■

　　在購買住房時，不少消費者會根據需要購買停車位、儲藏室等附屬設施。對此，23號公告第二條第六款明確，房屋附屬設施(包括停車位、機動車庫、非機動車庫、頂層閣樓、儲藏室及其他房屋附屬設施)與房屋為同一不動產單元的，計稅依據為承受方應交付的總價款，并適用與房屋相同的稅率;房屋附屬設施與房屋為不同不動產單元的，計稅依據為轉移合同確定的成交價格，并按當地確定的適用稅率計稅。

　　其中，“同一不動產單元”，應滿足《不動產登記暫行條例》及其實施細則中關于“不動產單元”的定義。如果附屬設施與房屋共同屬于同一個不動產單元號，則滿足同一不動產單元的條件。反之，如果附屬設施與房屋在不動產權證上對應不同的不動產單元號，則分屬不同的不動產單元。

　　值得注意的是，23號公告第八條第九款明確，契稅的計稅依據不包括增值稅。納稅人需要根據轉讓方增值稅申報繳納情況，將含稅的轉讓價格轉換為不含稅價格。

　　舉例來說，假設2021年10月，李女士從開發商(該開發商適用增值稅稅率9%)購買了一套附帶車位的住房，合同總價款500萬元，其中車位價款20萬元。已知李女士所在省份根據契稅法授權確定的住房契稅稅率為3%，非住房契稅稅率為4%。

　　假設李女士購買的房屋，不符合享受稅收優惠的情形，其車位與住房登記在同一個不動產權證上，且對應唯一的不動產單元號。根據23號公告的相關規定，李女士購買的車位和住房屬于同一不動產單元，統一適用住房的契稅稅率3%。在這種情況下，李女士需要根據開發商適用的增值稅稅率，將支付的500萬元價款轉化為不含稅價格：500÷(1+9%)=458.72(萬元)。然后，根據23號公告相關規定，李女士應繳納的契稅稅額為458.72×3%=13.76(萬元)。

　　如果車位與住房分別登記在兩個不動產權證上，各自對應不同的不動產單元號，則車位與住房分屬不同的不動產單元，那么，李女士應當分別適用住房和車位(非住房)的稅率，計算繳納契稅，則李女士應繳納的契稅稅額為480÷(1+9%)×3%+20÷(1+9%)×4%=13.94(萬元)。

　　■■購買經濟適用房■■

　　一些消費者購買劃撥地上建造的房屋，比如集資建房、經濟適用房、公有住房等，但不清楚這種房屋涉及的契稅如何繳納。整體上講，對于這部分消費者而言，應重點關注不動產權是否發生轉移、土地性質是否發生改變。

　　通常來說，不動產權發生轉移，表現為房地產通過出售、贈與或互換的方式變更到了新的產權人名下;土地性質發生改變，則表現為產權人通過補繳土地出讓價款的方式，將國家給予單位、無法抵押、轉讓或出租的劃撥地，變成可以抵押、轉讓和出租的出讓地。

　　23號公告第二條前三款分情況明確：如果房地產不對外轉讓，產權人不發生變化，只將土地性質由劃撥改出讓的情形，契稅計稅依據為產權人補繳的土地出讓價款;如果房地產對外轉讓，產權人發生變化，但土地性質仍保留為劃撥地的情形，契稅計稅依據為房地產權屬轉移合同確定的成交價格;如果房地產對外轉讓，產權人發生變化，同時土地性質由劃撥改出讓的情形，契稅計稅依據分別為向有關政府部門補繳的土地出讓價款，以及房地產權屬轉移合同確定的成交價格。

　　舉例來說，2015年1月，余先生在某市購買了一套劃撥地上建造的經濟適用房。2021年11月，該套房屋超過限售期限，可以對外轉讓。假設余先生將該套經濟適用房轉讓給劉女士，轉讓價款150萬元，同時按照規定向有關部門補繳了土地出讓價款5萬元。已知該市根據契稅法授權確定的契稅稅率是3%，劉女士購買的房屋不符合享受契稅優惠的情形。

　　根據23號公告，劉女士作為承受方，應分別以補繳的土地出讓價款和房地產權屬轉移合同確定的成交價格為計稅依據，繳納契稅。由于房屋轉讓方為個人，因此劉女士在換算不含稅價時，適用增值稅征收率5%。根據現行政策規定，余先生購買的房屋超過2年，免繳增值稅，因此，劉女士計算契稅時不需要扣除增值稅。那么，劉女士合計應繳納的契稅稅額為150×3%+5×3%=4.65(萬元)。

　　■■互換房屋■■

　　實務中，部分消費者為滿足各自就近上班、孩子上學的需求，采用等價或一方支付差價的方式交換住房。針對這種特殊的房屋轉讓形式，23號公告第二條第八款明確其契稅計稅依據。房屋互換價格相等的，互換雙方計稅依據為零;互換價格不相等的，以其差額為計稅依據，由支付差額的一方繳納契稅。

　　例如，2021年10月，張先生在A區有一套住房，價格300萬元;李先生在B區有一套住房，價格400萬元。張先生與李先生約定互換房屋，同時由張先生向李先生支付差價100萬元。已知張先生所在省份根據契稅法授權確定的契稅稅率是3%。由于房屋互換增值稅視同銷售，假設張先生、李先生均不滿足享受增值稅優惠的條件。

　　根據23號公告相關規定，以差額100萬元為計稅依據。這100萬元為含稅價格，需要按個人適用的5%的增值稅征收率換算為不含稅價格。那么，張先生應繳納的契稅稅額為100÷(1+5%)×3%=2.86(萬元)。

　　(作者：江朝敏；作者單位：國家稅務總局重慶市稅務局)